Главная » Налоговое право » Примеры налоговых нормативно правовых актов. Воспользуйтесь формой поиска

Примеры налоговых нормативно правовых актов. Воспользуйтесь формой поиска

Следуя нормам НК РФ, в систему законодательства о налогах и сборах входят:

Налоговый кодекс РФ;

федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ;

законы и иные нормативные правовые акты законодательных органов субъектов Федерации;

нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления.

Акты исполнительной власти с материальной силой права. Акт исполнительной власти в этих ситуациях имеет силу материального права. Как если бы закон был сформулирован, ограничились гипотезами, описанными в конституции. Это не нормативный акт, это акт, который вводит в действие право, объективно право, которое было изменено. Поэтому регулирующие органы не могут изменять закон или внедрять его в любом аспекте налогооблагаемого события.

Вопросы эксклюзивного обсуждения Конгресса являются объектами резолюций или законодательных постановлений. Эти действия в налоговых вопросах служат. Принятие международных договоров. Определение последствий временных мер, не преобразованных в закон. Существуют соглашения, которые являются просто соглашениями между различными политическими людьми в целях фискализации или взимания налогов, с обменом информацией о фискальных процентах и т.д.

Однако промежуточные итоги кодификации налогового законодательства доказали ее значительные преимущества, которые, на наш взгляд, состоят в следующем:

1. Кодификация способствует реализации принципа нормативно-правовой экономии: если несколько законов без ущерба для правового регулирования можно заменить одним, это следует сделать. До принятия НК РФ налоговое законодательство состояло из различных нормативных актов, зачастую противоречащих друг другу. Введение в налоговую систему нового налога или сбора неизбежно означало издание отдельного закона.

Как правило, законы, предназначенные для применения агентами государственного управления, обычно формулируются в соответствии с положениями, издаваемыми главным исполнительным органом, которые предоставляют руководство сотрудникам правоохранительных органов. Таким образом, президент Республики публикует указы о верном исполнении закона.

Таким образом, хотя глава исполнительной власти, которому подчиненные обязаны послушанию, регулирование не обязывает администратора противоречить закону. Нормативные акты не смешиваются с актами исполнительной власти на федеральном уровне и в пределах установленных законом норм и условий для изменения ставок определенных налогов.

Очевидно, общие принципы и внутреннее единство налогового права делают целесообразным консолидацию всех налоговых законов в рамках единого нормативного акта. Это более удобно, прежде всего, для непосредственных участников налоговых отношений, поскольку облегчает поиск и применение налогово-правовых норм, позволяет избавиться от чрезмерного количества бланкетных норм, отсылающих правоприменителя к другим нормативным актам. Ключевая идея кодификации состоит в том, чтобы сделать НК источником прямого действия, не предполагающим наличия многочисленных подзаконных актов, его конкретизирующих и дополняющих.

Статья 84 Президент Республики несет исключительную ответственность. Указ, регулирующий подоходный налог, например, если он интерпретируется в соответствии с законом. Он не может вводить новшества в соответствии с законом, который был выпущен. Губернатор, например, указы для своих должностных лиц и т.д. в административном праве или публичном праве существует указ о том, что правительственные чиновники должны подать заявление.

Дополнительные правила. Дополнить налоговое законодательство, законодательство. Это не касается дополнительного права. Дополнительное правило имеет только равную фамилию. Преимущество этих правил заключается в единственном абзаце: каждый, кто наблюдает, действует в соответствии с этими дополнительными правилами, защищает свою добросовестность, не может быть наказан завтра или выплатить проценты по умолчанию, если правило неверно. Соблюдение правил, указанных в настоящей статье, исключает наложение штрафов, сбор процентов по процентам и обновление денежной стоимости налоговой базы.

Отсутствие кодифицированного акта неизбежно приводит к преобладанию логических норм в системе отраслевого законодательства, где отдельные элементы (гипотеза, диспозиция, санкция) разбросаны по различным источникам права. Еще одним негативным моментом некодифицированного права является постоянное дублирование нормативных предписаний в актах различного уровня. "Кодификация представляет собой метод борьбы с излишним объемом законодательства, с его разбуханием, запутанностью, дублированием друг друга различными его элементами". В процессе кодификации вместо множества разрозненных нормативных актов, где налоговые законы по удельному весу занимали далеко не первое место, мы получили единый нормативный акт с логически выдержанной структурой и содержанием.

Действующий закон или закон в силе - это то, что восприимчиво к применению, при условии, что факты, соответствующие его гипотезе о наличии, становятся настоящими. Как только закон будет опубликован, необходимо проверить, в какое время оно вступит в силу, и до тех пор, пока оно не вступит в силу, а также пространство, в котором оно будет действовать. Идентификация этих аспектов зависит от изучения правил правоохранительных органов во времени и пространстве.

Статья 106 - Закон применяется к последнему акту или факту. Если интерпретируемый закон создал или увеличил дань, а закон о толковании расширяет масштабы, этот второй закон будет неконституционным. Это закон, который только уточняется. Короче говоря, в доктрине обычно делается толкование кода, что только тогда, когда закон ограничивается ситуациями простого просветления. Закон приходит только для толкования или облагается налогом по бывшему закону или нет. Либо новый закон вводит новшества, но не облагается налогом, или он неконституционен.

На первоначальном этапе становления налогового права России, начиная с 1991 г. и вплоть до принятия НК РФ, в общем массиве источников налогового права преобладало подзаконное нормотворчество. Б.Н. Топорнин с сожалением констатировал, что "из более чем тысячи правовых актов, регулирующих налоговые отношения, насчитывается всего двадцать законов". Помимо многочисленных указов Президента РФ и постановлений Правительства РФ важнейшее регулирующее значение имели ведомственные инструкции Госналогслужбы РФ, разъясняющие и дополняющие слишком общие и лаконичные налоговые законы. Такая ситуация позволяла делать выводы о том, что "основное место в системе российского налогового законодательства занимают именно нормативные акты Государственной налоговой службы и Министерства финансов Российской Федерации". Кодификация не в последнюю очередь была предпринята с целью ограничения и постепенного вытеснения ведомственного нормотворчества из сферы налогообложения.

Мы также не можем говорить о законе о толковании, что он пришел только для того, чтобы судить судьи, как судить, судья будет использовать старый закон, чтобы проверить, налагает ли он налоги, а не потому, что законодатель пришел с законом о толковании. Говорят то же самое, что уже говорилось о предыдущем законе, а не о нововведениях.

Это не принцип долга дань, он применяется в действующем законе. Действующим налоговым законодательством является действующий закон. Задолженность не погашается путем отмены закона. Новый закон о сокращении дани не применяется. Если сегодня был отменен закон подоходного налога, который уже заплатил, заплатил.

Ряд авторов призывают ограничить все федеральное налоговое законодательство рамками Налогового кодекса. В частности, В.В. Гриценко полагает, что "законодатель просто перестраховался, указав на "принятые в соответствии с ним [имеется в виду НК] федеральные законы о налогах и сборах", таковыми могут выступать только федеральные законы о внесении изменений и дополнений в НК РФ, так как, на наш взгляд, НК РФ являясь кодифицированным актом, должен включить в себя нормы, касающиеся всех налогов и сборов" О.А. Красноперова по этому вопросу также замечает, что к федеральным законам, принятым в соответствии с НК РФ, относятся исключительно законодательные акты, вносящие в НК РФ изменения и дополнения В специальной литературе встречаются и более радикальные утверждения. Так, например, по мнению В.Г. Панскова, "Налоговый кодекс призван стать и непременно станет единственным нормативно-правовым документом, регулирующим все налоговые вопросы: от взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков до порядка расчета и уплаты всех предусмотренных в нем налогов" .

Принцип доброкачественной ретроактивности, с точки зрения санкций, а не долга. Применяемый закон является действующим законом порождающего факта. Он отвергает более мягкий карательный закон. Закон запретил, и парень сделал, или она потребовала поведения, а он этого не сделал, он не соблюдал закон. Он практиковал это оскорбительное или компромиссное нарушение и приходит новый закон и не может определить это поведение как нарушение. Этот новый закон ретроактивно, и он не будет наказан. Хотя он практиковал действие в то время как нарушение, если новый закон изменил это, он больше не является нарушением, он не будет наказан.

Полагаем, что сводить все налоговое законодательство к НК РФ - это означает заниматься его фетишизацией, которая значительно обедняет возможности и средства налогово-правового регулирования. Подобное положение допустимо применительно к уголовному праву, состоящему исключительно из охранительных норм. Но налоговое право объединяет нормы как охранительного, так и регулятивного характера, поэтому трудно назвать серьезные причины, по которым отдельные вопросы налогообложения не могли бы регулироваться самостоятельными федеральными законами, принятыми на основании и в соответствии с НК РФ. В конце концов реальная жизнь намного богаче любой абстрактной схемы, и для решения насущных проблем налогообложения лучше иметь как можно более многообразный арсенал средств налогового правотворчества. Разумеется, наша позиция не умаляет достоинств Кодекса как основного источника налогового права, но лишь позволяет реально оценить его роль и значение в системе налогового законодательства.

В уголовном праве существует сомнительная профессия, когда есть сомнения в отношении поведения подсудимого, например, решает в пользу. Это доброжелательное толкование уголовного права. В карательных вопросах более благоприятный новый закон обращается. В сомнительном проре нет нового закона, который «ссорится со старым законом», есть сомнения в сегодняшнем законе, есть сомнения в толковании, а не о регрессе закона.

Доброкачественная ретроактивность, которая является конфликтом норм между действующим законодательством, является старой, отличается от сомнительной проре, что является проблемой интерпретации. Доброкачественная ретроактивность применяется не только для уменьшения правонарушения, но и для уменьшения наказания. Если новый закон больше не определяет в качестве нарушения поведение преступника, новый закон может ретроактивно. Если она только снимет наказание, задним числом тоже.

2. Важнейшим требованием, предъявляемым как к праву в целом, так и к отдельным его сегментам, является системность. Налоговый кодекс с самого начала воспринимался (и воспринимается) как системообразующий акт для налогового права России. Следует согласиться с мнением Д.В. Чухвичева о том, что "бессистемное нагромождение нормативных правовых актов, к тому же противоречащих друг другу, не способно быть полноценным регулятором общественных отношений и может только создать у людей антипатию к закону, стремление жить не связывая свое поведение с его велениями". Кодификация означает, прежде всего, структурную упорядоченность нормативных актов по вопросам налогообложения, что неизмеримо повышает регулятивные возможности налогово-правовых норм. Более того, именно кодификация позволила сформировать общую часть налогового права, включающую общеотраслевые принципы и терминологию, понятие и содержание элементов налогообложения, правовой статус субъектов налогового права, процессуальные основы налогового контроля и ответственности и т.д. Известно, что общая часть выполняет интегрирующую роль в формировании отраслей романо-германской правовой семьи. Поэтому кодификация - важнейший шаг к становлению налогового права в качестве самостоятельной отрасли. Впервые появилась возможность сформулировать и нормативно закрепить общую концепцию налогообложения, что было невозможно в условиях разрозненного и подчас хаотичного налогового законодательства. "Общая часть отражает однородность предмета отраслевого регулирования, служит объединяющим началом для всех отраслевых норм, выражает общность их юридического содержания и существует в любой отрасли"

В новом законе не рассматривается какое-либо требование упущения. Старый закон сказал, что этого не делать, и новый закон больше не считает, что это не делает, как противоречит обязательству не делать. Старый закон гласит: «делай», новый закон больше не обязывает. Представление нового закона, делающего то, что больше не запрещено, больше не является нарушением. Есть ли более вопиющее определение нарушения, чем это? Нарушение делает именно то, что закон требует или не делает то, что закон не позволяет.

Закон не только имеет новый закон, имеющий закон, который он определяет как нарушение, но также не рассматривает поведение человека как правонарушителя. Условие заключается в том, что «при условии, что оно не было мошенническим и не подразумевало неисполнение выплаты дань».

Кроме того, кодификационная работа явилась мощным стимулом для развития налогово-правовой науки. В настоящее время наблюдается всплеск научного интереса к вопросам налогообложения. Трудно найти другую сферу гуманитарных знаний, которая привлекала бы столь пристальное внимание ученых самых различных направлений (юристов, экономистов, философов, политологов и др.). Большую роль здесь играет активность законодателя при проведении налоговой реформы, а также новизна, сложность и практическая значимость для экономики большинства рассматриваемых проблем. Правотворческая работа над Кодексом, его обсуждение, критика, практическая апробация способствовали тому, что за столь короткое время удалось сформировать доктринальные основы налогового законодательства, практически с нуля наработать значительный объем судебной практики по налоговым спорам.

Налоговое законодательство немедленно применяется к будущим и незавершенным событиям, таким образом, понимаются те, чье возникновение началось, но не является полным, у нас есть статья. Парень не отдал дань, ставка была 10%, сегодня оценивается, взимается предыдущая ставка.

Может ли новый закон поднимать налоговые вопросы? Есть некоторые случаи, когда да и другие, которые этого не делают, ст. Да, но есть авторы, которые правы, есть авторы, которые говорят, что это не так. Налоговый закон, который определяет нарушения или совершает штрафы, толкуется наиболее благоприятным образом обвиняемому в случае сомнений относительно.

3. Кодификация положила начало формированию налогового процесса как особого, самостоятельного института налогового права. До принятия НК РФ налогово-процессуальные нормы находились в зачаточном, нормативно не оформленном состоянии. Вместо четко структурированного института мы имели несколько разрозненных, плохо увязанных между собой нормативных предписаний. Налоговый контроль и ответственность постепенно превращались в "область правовых пробелов". Нередко для решения спорных ситуаций приходилось привлекать по аналогии процессуальные нормы иных отраслей, прежде всего административного права. Такое положение тормозило дальнейшее развитие налогового законодательства, создавало значительные трудности для судебной и правоприменительной практики. По мнению многих авторов, именно осуществление кодификации в налоговом праве и достижение необходимого уровня законодательной регламентации налоговых правоотношений позволяют, по нашему мнению, говорить о появлении сравнительно новых институтов в налоговом праве, а именно - о "налоговом процессе", включающем в себя, в частности, "производство налогового контроля" и "производство по делам о налоговых правонарушениях".

В правовой системе не может быть дыры, у нее не может быть пробела. Налоговое законодательство толкуется в соответствии с положениями настоящей главы. Налоговое законодательство интерпретируется в соответствии со всеми инструментами, может быть даже по аналогии.

Различные инструменты, которые используются, полностью применимы также в налоговом законодательстве. Закон «растягивается», так что он распространяется на то, что законодательный орган имел в виду и не говорил. Иногда законодатель говорил больше, чем хотел, поэтому переводчик ограничивает закон, так что тогда это имеет смысл.

4. Кодификация способствует унификации налогового законодательства, его определенности, единообразному пониманию и применению. Как верно заметил С.Г. Пепеляев, систематизирующий акт призван исключить неоднородность, внутренние противоречия механизма налогообложения . "Принятие Налогового кодекса позволило существенным образом систематизировать действующие нормы и положения, регулирующие процесс налогообложения, свести их в единую, логически цельную и согласованную систему. В частности, устранены такие недостатки существовавшей до принятия Налогового кодекса налоговой системы, как отсутствие единой законодательной и нормативной базы налогообложения, многочисленность и противоречивость нормативных документов, отсутствие достаточных правовых гарантий для участников налоговых отношений" .

В отсутствие четкого положения компетентный орган, применяющий налоговое законодательство, будет последовательно использовать в указанном порядке. Уклонение и элиция - ошибочная проблема момента. То, что налогоплательщик делает до налогооблагаемого события, является законным. То, что вы делаете дальше, является незаконным.

Заблуждение: проблема заключается не в том, чтобы делать что-либо до или после события запуска. Если возникает налогооблагаемое событие, возникает налоговое обязательство по налогу на прибыль. Элизивная практика - это альтернатива поведения, а не способ скрыть порождающий факт.

Очевидно, чем выше уровень систематизации и упорядоченности законодательства, тем меньше возможностей для его произвольного толкования, а значит, для правовых споров и конфликтов. Повышая уровень определенности налогового права, снижая возможности дискретного усмотрения для чиновника и в конечном счете опасности государственного произвола, кодификация резко усиливает гарантии для частных лиц - граждан и организаций. В конечном итоге повышается уровень защищенности всех субъектов налогового права, укрепляется законность в сфере налогообложения.

Поэтому элиция заключается в том, чтобы избежать генерирующего факта и не скрывать его, с предыдущими практиками. Уклонение и элиция - законность СМИ. Если средства, используемые налогоплательщиком, являются законными, нет уклонения, говорится в классической доктрине.

Если, например, при покупке и продаже, уплаченной чеком, внесенным на счет продавца, продавец снимает деньги и возвращает их покупателю, все этапы могут быть законными, но имитируется покупка и продажа. пожертвование. Не всегда действительность действительна.

Юридическое дело, которое маскирует, скрывает или маскирует реальное коммерческое право, должно быть проигнорировано. В симуляции существует явная форма, которая не соответствует действительности. Прокурор может пренебрегать действиями или юридическими транзакциями, применяемыми для маскировки налогооблагаемого события или характера составляющих элементов налогового обязательства, с учетом процедур, устанавливаемых в обычном праве.

Нельзя забывать и о юридической технике. В процессе кодификации устраняются противоречия, пробелы, неясности, уточняются формулировки налоговых норм, совершенствуется стиль и язык налогового законодательства. Она позволяет провести своеобразную "инвентаризацию" налогового законодательства, разом избавившись от устаревших, неэффективных и фактически недействующих, т.н. мертвых, налогово-правовых норм. Разумеется, абсолютно определенный и непротиворечивый закон - это недостижимый идеал, к которому следует стремиться. Но то, что кодификация заметно повысила качество налогового законодательства с точки зрения юридической техники, сомнений не вызывает.

Стандарт защиты от обхода или предотвращения обхода. Если бы закон создал положение, позволяющее избежать элиции или только преимущество для борьбы с уклонениями? Иными словами, могут ли налоговые органы игнорировать действия, совершенные во избежание возникновения налогооблагаемого события или только действия, совершаемые с целью скрыть произошедшее событие?

Моделирование: притворяясь ситуацией, которая на самом деле ложна, например, притворяясь или притворяясь невиновной. Диссимуляция: маскировка реальной ситуации, притворяясь ложной ситуацией. Например, замаскируйте вину, чтобы явиться невиновным. Моделирование = диссимуляция = ложь.

5. Кодификация позволяет выстроить жесткую иерархию в построении источников налогового права, необходимую для любой системы нормативных актов. НК РФ содержит положение о его приоритете по отношению к иным нормативным правовым актам о налогах и сборах. В ст. 6 НК РФ определены признаки, по которым тот или иной нормативный правовой акт может быть признан ему несоответствующим. Таким образом, НК РФ - не просто закон, он "первый среди равных" в системе налоговых законов. Тем самым подчеркивается особое значение кодифицированного акта в системе отраслевого законодательства.

Закрепляя в ст. ст. 1, 3, 5 НК положение о том, что федеральные законы должны соответствовать НК РФ, законодатель, таким образом, устанавливает приоритет НК перед другими федеральными законами о налогах и сборах, независимо от момента их принятия. М.П. Кочкин верно указывает, что в соответствии с пунктом 2 ст. 1 НК РФ "в иерархии российской налоговой системы НК РФ имеет приоритет над всеми иными законодательными и нормативными актами как федеральными, так и региональными. Кроме того, прочие федеральные законы принимаются на основании НК и могут касаться только тех вопросов, которые не урегулированы им в достаточной степени"

А. Бланкенагель, сравнивая налоговое законодательство Германии и России, отмечает, что Налоговый кодекс России рангом выше, чем другие налоговые законы, и это с точки зрения юридической логики является нонсенсом, так как по общему положению более поздний закон отрицает действие более раннего закона, другого не может быть. Однако с точки зрения определенности ученый допускает, что "...этот принцип дает определенные преимущества, потому что посредством этого двухступенчатого регулирования в области налогового права принцип определенности... приобретает некую эффективность", которой в Германии нет.

Кодификация способствует становлению и упрочению налогового федерализма, поскольку дает региональным и местным законодателям четкие ориентиры налогового нормотворчества. Кроме того, наличие НК РФ укрепляет принцип единства налоговой системы Российской Федерации, логически вытекающий из конституционно-правовых принципов единой финансовой политики и единства экономического пространства России.

Согласно ст. 8 Конституции РФ в Российской Федерации гарантируются единство экономического пространства, свободное перемещение товаров, услуг и финансовых средств, поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности. Конституционные нормы о единстве экономического пространства РФ получили развитие в п. 4 ст. 3 НК, согласно которому не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство РФ и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории РФ товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций.

Еще ранее Конституционный Суд РФ указал, что установление налогов, нарушающее единство экономического пространства РФ, запрещается. С этой точки зрения, недопустимо как введение региональных налогов, которое может прямо или косвенно ограничивать свободное перемещение товаров, услуг, финансовых средств в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое позволяет формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов . Суть данного принципа, по словам С.Г. Пепеляева, состоит не в сосредоточении у федерального центра финансовых полномочий, а в создании единых обязательных стандартов финансовой деятельности, обеспечивающих баланс прав и интересов всех участников финансовых отношений

Кодификация стабилизирует отраслевое законодательство, поскольку кодекс принимается на долговременную перспективу и является более устойчивым актом по сравнению с обычными законами. "Эта стабилизация, осуществленная реально, позволяет сократить до разумного минимума необходимость изменения налоговых правил". Как результат - формируется устойчивая и предсказуемая налоговая система. Разумеется, налоговые реформы идут непрерывно. Однако изменения и дополнения не могут вноситься в налоговое законодательство спонтанно и каждодневно, преследуя сиюминутные задачи.

К сожалению, требование стабильности налогового законодательства отечественным законодателем часто не соблюдается. С 1 января 1999 г. вступила в силу часть первая НК, а уже через полгода этот кодифицированный акт был кардинально переработан. Федеральным законом от 09.07.99 N 154-ФЗ были внесены изменения и дополнения более чем в 120 статей части первой НК, причем поправки носили концептуальный характер. Другой пример: 19 июля 2000 г. Государственная Дума принимает часть вторую НК, но не успевает она вступить в силу, как Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ в него вносится большое количество изменений - переработке подвергается более 90 статей указанного акта.

Очевидно, что регулярные правки кодифицированного акта вряд ли способствуют эффективному реформированию социально-экономических отношений. Справедливо мнение, что главной причиной, отпугивающей зарубежных инвесторов, является отсутствие в России политической и экономической стабильности. "В условиях демократического общества налоговые законы не могут изменяться часто и произвольно, поскольку такая произвольность грозит нарушением стабильности экономической системы и препятствует нормальному экономическому развитию" .

Указывая на стабильность налогового законодательства, не стоит абсолютизировать данный принцип и ставить вопрос о том, что лучше: пробельное, но изменяющееся законодательство, либо полное, но требующее постоянного уточнения? Необходимо подчеркнуть, что под стабильностью налогового законодательства следует понимать его прочное, устойчивое состояние, но ни в коем случае не застойное. Однако, характеризуя налоговое законодательство как постоянно развивающееся, стоит отметить, что вносимые законодателем дополнения не должны изменять основополагающих принципов налогового права, которые могут привести к неблагоприятным последствиям применительно к регулируемым общественным отношениям. Таким образом, стабильность налогового законодательства подразумевает сочетание некой незыблемости основ налогового права в совокупности с нововведениями, отвечающими современным потребностям современного развития.

Как и любой кодифицированный акт, НК отличается глубокой внутренней согласованностью, сложной структурой, большим объемом, высоким уровнем нормативных обобщений, стабильностью действия. Как отмечал русский правовед Е.Н. Трубецкой, "кодификация позволяет строить отраслевое законодательство на однородных началах, цельно вносит в него внутреннюю связь и единство".

Однако в последнее время можно отметить заметный интерес к данному виду источников права среди представителей общей теории права и отраслевых наук.

Ученые отмечают, что, как правило, нормативный договор, т.е. договор, содержащий нормы права, применяется в качестве источника права главным образом в трех сферах: в международном праве, где договоры, как правило, являются нормативными; в конституционном и трудовом праве, а также в других сферах.

Характеризуя договор как соглашение (согласование воли) сторон, направленное на возникновение, изменение и прекращение прав и обязанностей, В.С. Белых и Д.В. Винницкий отмечают, что такое "понимание позволяет использовать конструкцию договора в различных отраслях права (например, в международном, конституционном, административном, гражданском, налоговом и др.)" .

Выделяя такие принципы заключения договора, как равенство, автономия (независимость) сторон и их свободное волеизъявление, имущественная ответственность за нарушение договора вследствие нарушенного обязательства, О.А. Пучков, указывает на основное требование к форме, содержанию и предмету договора, которое заключается в том, чтобы он не противоречил действующему законодательству

Нормативный договор, как источник налогового права, представляет собой признаваемое государством соглашение, закрепляющее взаимные права и обязанности сторон в налоговой сфере.

Анализируя положения общей теории права, можно выделить признаки нормативного договора, характерные для налогового права:

Длительность действия и неоднократность применения;

Добровольность заключения договора;

Равенство участников;

Недопустимость изменения или отказа от исполнения договора в одностороннем порядке;

Участие в нем (хотя бы одной из сторон) органа государственной и муниципальной властей;

Закрепление в договоре правил поведения, которые имеют значение как для участников договора, так и для других субъектов права;

Неопределенность и многочисленность адресатов договорных норм;

Четкая формальная процедура его заключения;

Закрепление прав и обязанностей сторон в налоговой сфере:

Соответствие налоговому законодательству;

Состоит из норм права;

Если определять степень значимости нормативного договора как источника в налоговом праве, то следует отметить специфический характер данного акта, применяемого в строго очерченных рамках общественных отношений.

Примерами нормативных договоров в налоговом праве являются соглашения между Министерством финансов Российской Федерации и органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации о мерах по повышению эффективности и использования бюджетных средств и увеличению налоговых и неналоговых доходов бюджета субъекта Российской Федерации, а также осуществления контроля за их исполнением, Соглашение от 14.02.2001 N БГ-16-34/1/12 "О сотрудничестве между Министерством Российской Федерации по налогам и сборам и Торгово-промышленной палатой Российской Федерацией", Соглашение Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Государственного таможенного комитета Российской Федерации по взаимному информационному обмену, Соглашение по информационному взаимодействию между Пенсионным фондом Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, предметом которого является взаимный обмен информацией о начисленной и уплаченной сумме единого социального налога в части сумм, зачисляемых в ПФР, выявление фактов нарушения законодательства, регулирующего указанные отношения, а также осуществление обязательного социального страхования и др.

Для указанных Соглашений характерно следующее: во-первых, они не подлежат обязательному опубликованию в СМИ; во-вторых, носят оперативный, контрольный, информационный характер; в-третьих, затрагивают интересы только ограниченного круга лиц, как правило, которые в них вступили; в-четвертых, являются обязательными только для сторон, их подписавших; в-пятых, заключаются с целью упорядочения какого-либо вида конкретных отношений, в том числе в налоговой сфере. Н.П. Кучерявенко выделяет три группы международных соглашений, регулирующих налоговые отношения: условно-налоговые, общеналоговые, ограниченно-налоговые .

Таким образом, проведенный обзор мнений ученых и практического использования нормативных актов позволяет выделить нормативно-правовой договор в качестве источника налогового права, роль которого в современных условиях российского государства, с одной стороны, и интеграции России в европейское сообщество, с другой стороны, неуклонно возрастает. Внутригосударственные нормативные договоры наряду с другими источниками налогового права способствуют формированию эффективного правового государства РФ.

Анализ различных точек зрения ученых по поводу существования нормативных договоров международного характера и их роли в регулировании налоговых отношений позволил выделить основные виды международных договоров: во-первых, договоры об избежании двойного налогообложения и предотвращении от уклонения уплаты налогов, являющихся "основополагающими в сфере регулирования внешнеэкономической деятельности субъектов предпринимательства" ; во-вторых, договоры, определяющие основные принципы налогообложения; в-третьих, договоры о налогообложении доходов от международных перевозок; в-четвертых, соглашения о развитии интеграции в экономической деятельности; в-пятых, договоры об обмене информацией и сотрудничестве в борьбе с нарушениями налогового законодательства; в-шестых, иные договоры, содержащие нормы о налогах.

Нормы международного налогового права действуют в РФ в двух направлениях: через принятие актов налогового права, регулирующих те же вопросы, что и международные нормы; путем непосредственного применения международных норм в качестве регулятора налоговых правоотношений.

Основные цели международного сотрудничества в налоговой сфере направлены на устранение двойного налогообложения и дискриминации налогоплательщиков. Однако не менее важными являются и другие цели: гармонизация налоговых систем и налоговой политики; унификация фискальной политики и налогового законодательства; предотвращение уклонения от налогообложения; избежание дискриминации налогоплательщиков-нерезидентов; гармонизация налогообложения инвестиционной деятельности.

2) применительно к актам органов государственной власти и органов местного самоуправления о налогах и сборах требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Указанное конституционное положение требует от соответствующих органов определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования ;

3) при установлении налогов (сборов) законодатель должен принимать во внимание фактическую способность налогоплательщиков уплачивать данные налоги и сборы. Налогообложение, парализующее реализацию гражданами их конституционных прав, должно быть признано несоразмерным ;

4) не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов (сборов) в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер оснований ;

5) Конституция РФ устанавливает запрет на придание обратной силы налоговым законам. Это означает, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Недопустимо не только придание таким законам обратной силы путем прямого указания об этом в самом законе, но и принятие законов, по своему смыслу имеющих обратную силу, хотя бы и без особого указания об этом в тексте закона. В равной степени недопустимо придание таким законам обратной силы в актах официального или иного толкования либо правоприменительной практикой .

С другой стороны, особую остроту вопрос о месте судебной практики в системе права получил еще и потому, что в настоящее время судебными инстанциями формируются так называемые судебные доктрины, которые в правоприменительной практике вызвали много споров и привели к значительному ослаблению доверия предпринимательского сообщества к судебной системе. Не случайно Д.М. Щекин в своей книге "Налоговые риски и тенденции развития налогового законодательства" обоснованно рассматривает эти доктрины в качестве факторов налогового риска

Для развития российской правовой системы характерна тенденция признания судебной практики источником права, однако было бы неверным отметить, что это вызвано уникальностью российской системы, скорее наоборот, это общая тенденция, направленная на сближение двух правовых систем (континентальной и англосаксонской), которая представляет собой объективный процесс, развивающийся по многим направлениям.

Некоторыми российскими учеными уже исследовался вопрос о месте судебной практики в системе источников налогового права. Так, И.И. Кучеров отмечает, что судебная практика имеет нормоустановительное значение. Ю.А. Крохина выделяет среди важных свойств источников налогового права то, что они являются неотъемлемой частью финансового правотворчества, которое, в свою очередь, представляет одно из основных направлений финансовой деятельности государства и органов местного самоуправления, и что в результате осуществления государством и органами местного самоуправления правотворческой деятельности и образуются источники налогового права, а также то, они представляют собой форму существования налоговых норм, т.е. внешнее объективированное выражение общеобязательных правил поведения субъектов в налоговых отношениях, форма источника налогового права содержит знания о действующем законодательстве, регулирующем налоги и сборы, и при этом признает, что судебная власть выполняет правотворческие функции при применении ею аналогии права, аналогии закона, создании судебного прецедента . С.Г. Пепеляев выделяет судебную практику в дополнительные источники налогового права. С.А. Нотин прямо говорит об убедительных аргументах в пользу правотворческой функции Конституционного Суда в области налогового права. А также о том, что роль "судебного прецедента", который означает стремление высшего судебного органа к формированию в своей практике устойчивых правовых позиций по налоговым вопросам, которые воспринимаются практикой нижестоящих судов, но не являются для них юридически обязательными при рассмотрении аналогичных дел, в налоговом праве Российской Федерации будет возрастать.

Несмотря на наличие указанных работ, можно согласиться с мнением В.А. Парыгиной, отмечающей, что проблема источников налогового права в настоящее время еще недостаточно разработана юридической наукой по причине нечеткости самого понятия "источник права" .

В теории права существует два подхода к пониманию термина "источник права".

В первом случае под термином "источник права" понимаются силы, творящие право, материалы, положенные в основу того или иного законодательства, исторические памятники, которые когда-то имели силу действующего законодательства, средства познания действующего права. При этом вводится понятие "форма права", которое не тождественно понятию "источник права", и под ним понимаются различные виды права, отличающиеся по способу выработки содержания норм. Очевидно, что при таком понимании источника права судебная практика занимала бы одно из главных мест в системе источников права, поскольку судебная система, как никто другой, сталкивается с указанными явлениями действительности, в результате чего формируется судебная практика, которая их отражает. Кроме того, поскольку судебная практика не является разрозненными судебными решениями, носящими индивидуальный характер, а представляет собой результат теоретического обобщения таких решений с целью выявления типичного, повторяющегося единообразия, в чем и проявляется ее неоценимый вклад в развитие правовых отраслей, то судебная практика является одним из основных кирпичиков в фундаменте процесса зарождения правовых норм, являющихся формами права .

Традиционный подход к понятию источника права понимает под ним форму внешнего выражения содержания действующего права, и в этом смысле законы являются основным источником права в Российской Федерации. В данном случае проблема судебной практики как источника права выражается в том, что при постановке проблемы судебной практики как источника норм той или иной отрасли права исследователь сталкивается с необъяснимым, с первого взгляда, парадоксом. С одной стороны, всем хорошо известна та огромная роль, которая выполняется системой судебных решений в регулировании различных аспектов, составляющих предмет регулирования той или иной отрасли. С другой стороны, ни в Конституции, ни в законодательстве о судебной системе нет записи, что решение суда, в том числе Конституционного Суда РФ, формирует правоположение, что это есть нормативный акт, часть действующего права, или что решение Конституционного Суда РФ обладает силой закона, если бы такая запись существовала бы, то, думается, это положило бы конец всем спорам.

Таким образом, основные разногласия по вопросу о месте судебной практики в системе источников права развернулись именно в традиционном подходе к источникам права. Как отмечают в своей статье С.В. Мирошник и В.В. Райгородский, согласны или не согласны, но решения Конституционного Суда РФ стали новым источником налогового права. Расширение круга традиционных источников права - закономерный процесс, вызванный глубинными изменениями в характере регулируемых общественных отношений.

Основным аргументом сторонников идеи признать за судебной практикой название "источник права" стало фактическое наличие у судебной власти возможности осуществлять правотворческую деятельность.

Возможность осуществлять правотворческую деятельность фактически присутствует у судебных органов, если признать, что правотворчество - это деятельность государственных органов не только по принятию, изменению, но и отмене юридических норм, которой и наделены в соответствии с законом некоторые судебные инстанции. Так, в соответствии со ст. 125 Конституции Российской Федерации одним из высших органов судебной власти является Конституционный Суд Российской Федерации, который осуществляет функции конституционного контроля. Конституционный контроль состоит в выявлении правовых актов государственных органов и должностных лиц, противоречащих конституционным положениям, а также в принятии мер по устранению этих отклонений. Акты или их отдельные положения, признанные неконституционными, утрачивают силу. Не соответствующие Конституции международные договоры Российской Федерации не подлежат введению в действие. Таким образом, в ст. 125 Конституции закреплены юридическое значение судебных актов Конституционного Суда Российской Федерации и юридические последствия принятых им решений по признанию актов или их отдельных положений неконституционными. Акты или их отдельные положения в случае признания их неконституционными утрачивают юридическую силу. Из этого следует, что на конституционном уровне закреплено то, что решения Конституционного Суда Российской Федерации имеют общеобязательное значение, являются адекватным средством для лишения нормативных актов юридической силы в связи с их неконституционностью и, следовательно, имеют характер нормы. Н.В. Витрук отмечает, что в этом случае постановления Конституционного Суда РФ содержат специальную правовую норму, а юридическая сила этой нормы равна юридической норме самой Конституции.

Кроме того, нормативно-правовые акты органов исполнительной власти, бесспорно, являются источниками налогового права. Верховный Суд Российской Федерации и Высший Арбитражный Суд Российской Федерации наделены правом контроля за соответствием нормативных актов ниже уровня федерального закона иному, имеющему большую юридическую силу акту. Для выполнения этих полномочий Верховный Суд РФ рассматривает жалобы граждан и государственных органов о признании недействительными и не подлежащими применению нормативных актов, принятых с нарушением законов или актов большей юридической силы, Высший Арбитражный Суд РФ рассматривает жалобы об обжаловании нормативно-правовых актов Президента РФ, Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти, нарушающих права и законные интересы граждан в области предпринимательской и иной экономической деятельности, если в соответствии с федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражных судов; к таким, в частности, относятся жалобы индивидуальных предпринимателей и организаций по обжалованию нормативно-правовых актов органов исполнительной власти, уполномоченных осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов. Решения высших судебных органов об отмене соответствующих нормативных актов органов исполнительной власти в сфере налогового права порождают новые права и обязанности для участников налоговых отношений, и такие акты можно признать нормотворчеством.

На основании изложенного можно сделать вывод, что некоторые судебные акты могут служить источниками (формами) налогового права, поскольку могут содержать нормы, которые порождают новые права и обязанности для участников налоговых правоотношений, путем отмены соответствующих актов органов исполнительной власти или признания законов противоречащими конституционным положениям.

Кроме указанных решений некоторыми учеными обращается внимание на то, что Конституционный Суд занимается правотворчеством особого рода. Сформулированные им правовые нормы имеют особую форму, которая называется "правовая позиция Конституционного Суда РФ".

Является ли "правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации" источником налогового права?

В российской науке нет четкого определения о том, что является правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации. В учебнике налогового права, написанном группой авторов под редакцией Ю.А. Крохиной, дается определение правовых позиций Конституционного Суда как аргументированных, получающих обоснование в процедуре конституционного правосудия оценок и интерпретационных представлений по вопросам права в рамках решения Конституционного Суда РФ, принятого по итогам рассмотрения конкретного дела . С.Г. Пепеляев под правовой позицией Конституционного Суда понимает прецедент толкования конституционной нормы, выраженный в мотивировочной части постановления Конституционного Суда. Из данных определений можно сделать вывод, что это мнение судей Конституционного Суда по конкретному делу, вынесенное ими в процессе толкования права. Акты токования являются одним из видов правовых актов. Их функциональное назначение состоит в том, что они призваны способствовать правильной, законной и эффективной реализации права, претворению воли законодателя в жизнь. При этом основными особенностями актов толкования права является то, что они не содержат в себе общих правил поведения, а соответственно, не относятся к числу нормативных актов, их целью не является создание права и, хотя они носят обязательный характер, они не являются источником и формой права. Таким образом, несмотря на то что компетентность судей Конституционного Суда Российской Федерации не может вызывать сомнение, их мнение по делу нельзя считать источником права. Подобные нормы не могут иметь силу выше законов и нормативных актов органов исполнительной власти. Вот что по этому поводу отметил О.Е. Кутафин: "В самом деле, было бы удивительно, если бы сложности, с которыми сопряжены внесение поправок в Конституцию РФ или ее пересмотр в соответствии с ее главой 9, можно было бы преодолеть простым решением Конституционного Суда, если бы в процессе толкования Конституции он пользовался правом ее дополнения, развития отдельных положений и т.д. Не менее удивительно было бы, если бы Конституционный Суд, признавая неконституционной какую-либо норму закона, заменял бы ее собственной, сформулированной им нормой".

Необходимо также отметить, что формулирование Конституционным Судом в процессе толкования фактически изменений и дополнений в нормативные правовые акты тем опасно, что подобного рода акты окончательны, ни контролю, ни обжалованию не подлежат и вступают в силу незамедлительно после их опубликования.

Некоторыми учеными отмечается, что акты высших судебных органов, содержащие обзоры судебной и судебно-арбитражной практики, также можно отнести к источникам права. С этим мнением нельзя согласиться.

Действительно, право Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ давать разъяснения по вопросам судебной практики закреплено в Конституции РФ (ст. ст. 126, 127).

Однако следует обратить внимание, что эти органы наделены правом разъяснять сложившуюся судебную практику применения законов и других правовых актов судами и арбитражными судами, в рамках чего она рассматривается, изучается, обобщается, и результатами данной работы должны быть рекомендации судам, а также органам, обладающим законодательной инициативой, в целях совершенствования законодательства.

При разработке проектов информационных писем судьи высших судебных инстанций рассматривают иногда даже противоположные решения по схожим проблемам и выбирают правильный, с их точки зрения, подход. Суды, нарабатывая судебную практику, в одних случаях кладут в основу своих решений свободное усмотрение, а в других - правовую доктрину. Во многих случаях за судебной практикой фактически скрываются типичные стереотипы судей .

В настоящее время реформа налоговой и судебной системы еще не закончена, и, какое место будет занимать судебная практика в дальнейшем, сейчас трудно предугадать.

К сожалению, практика в последнее время все больше и больше убеждает нас в том, что в Российской Федерации складывается механизм судебного прецедента. В налоговом праве эта тенденция ощущается наиболее остро. Хотя судьи независимы и подчиняются только закону и могут придерживаться собственного понимания и толкования нормативных актов, авторитет Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ, а также угроза отмены вышестоящими инстанциями принятого решения и связанные с ней последствия в большинстве случаев определяют принимаемые судебные решения.

Решения и постановления высших судебных инстанций оказывают влияние не только на практику судов и арбитражных судов, но и на деятельность административных органов, поскольку ФНС России отслеживает, обобщает и доводит до сведения своих территориальных подразделений эту практику для учета в повседневной работе.

На основании изложенного можно сделать следующие выводы:

1. Хотя мнение о месте судебной практики среди источников налогового права нельзя назвать единым, в целом оно подчеркивает особенную роль судебной практики в регулировании налоговых правоотношений.

2. Некоторые акты судебных органов являются источниками налогового права, поскольку могут содержать нормы, которые порождают новые права и обязанности для участников налоговых правоотношений, путем отмены соответствующих актов органов исполнительной власти или признания законов противоречащими конституционным положениям.

3. Несмотря на явную тенденцию последних лет к сближению англосаксонской и романо-германской систем права, в том числе и в области института судебного прецедента, представляется правильным рассматривать судебную практику не в качестве составной части системы источников налогового права, а в качестве действенного инструмента выявления существующих противоречий и пробелов в законодательстве.

4. В целях соблюдения баланса между правами и обязанностями налогоплательщика и государства, заложенного в ст. 57 Конституции РФ, необходимо установление основ налогообложения в законодательных актах. Недопустима в целях быстрого устранения правовых коллизий передача правотворческих функций судебным органам. В связи с этим информационные письма высших судебных инстанций должны носить рекомендательный характер для нижестоящих судов. Судья должен принимать к сведению информацию высших судебных органов, а не слепо следовать ей.

Заключение

Воля государства, направленная на регулирование тех или иных общественных отношений, должна быть выражена в некой объективной форме. Нормы налогового права никогда не смогут быть теми правилами поведения, которые реально применяются в повседневной жизни, если они не будут иметь внешнего выражения, документально закрепляющего волю государства. Подобной формой выражения норм права являются источники права, представляющие собой способ, "которым правилу поведения придается государственной властью общеобязательная сила". Дать исчерпывающий перечень источников права не представляется возможным, на разных этапах развития правовых систем государство использовало самые разнообразные формы выражения своей воли. Различные исследователи вопросов теории права приводят самые разные источники права.

Даже самые разнообразные формы права объединены общим признаком - в них в той или иной степени нашла свое отражение воля государства. Однако государство само определяет, как и в какой форме выразить свою волю. Ни религиозные источники, ни обычаи, складывающиеся в процессе реализации тех или иных общественных отношений, не будут включены в систему источников права до тех пор, пока государство не санкционирует их и не будет рассматривать их как форму выражения своей воли.

Система источников права в различных государствах во многом предопределяется историческим этапом развития общества и особенностями правовых систем. Вместе с тем даже внутри системы права одного государства различным отраслям права может быть присущ свой "набор" источников, который определяется в зависимости от особенностей правового регулирования, относящихся к предмету регулирования данной отрасли права, и особенностей исторического развития правовой регламентации указанных отношений.

Специфика предмета регулирования российским налоговым правом, а также традиции правового регулирования властных отношений в России обусловили следующую систему источников российского налогового права:

а) нормативные правовые акты;

б) нормотворческие акты судов;

в) общепризнанные принципы международного права и международные договоры.

4. Белых В.С., Винницкий Д.В. Налоговое право России. М., 2009.

5. Гриценко В.В. Концептуальные проблемы развития теории налогового права современного российского государства [Электронный ресурс]: Дис. ... д-ра юрид. наук. Саратов: РГБ, 2006.

6. Кашин В.А. Налоговая доктрина и налоговое право // Финансы. 2007. N 7.-С. 11

7. Кочкин М.П. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой. М., 2009. С. 8.

8. Красноперова О.А. "Налоговый процесс" на федеральном уровне // Гражданин и право. 2007. N 1. С. 53.

10. Марченко М.Н. Особенности нормативно-правового договора как источника права // Вестник Московского ун-та. Сер. 11. Право. 2007. N 1. С. 9.

11. Нечитайло М.А. Нормативный договор как источник права: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007.

12. Пансков В.Г. Российская система налогообложения: Проблемы развития. М., 2007. С. 33.

13. Парыгина В.А. Российское налоговое право. Проблемы теории и практики: Учебное пособие. М., 2009.

14. Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2008.

15. Налоговое право: Учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. М., 2008.

16. Сорокин В.В. Судебная практика как источник права: за и против // Сибирский юридический вестник. 2007. N 3.-С. 21

17. Эскина О.А. Противоречия и неясности актов законодательства, толкуемые в пользу налогоплательщиков // Арбитражная налоговая практика. 2007. N 12. С. 12.

18. Щекин Д.М. Налоговые риски и тенденции развития налогового права / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Статут, 2007.

Материалы судебной практики

Постановление Конституционного Суда РФ от 21.03.97 N 5-П // СПС КонсультантПлюс.

Постановление Конституционного Суда РФ от 20 февраля 2001 г. N 3-П // СЗ РФ. 2001. N 10. Ст. 996

Постановление Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. N 9-П // СЗ РФ. 1996. N 16. Ст. 1909

Постановление Конституционного Суда РФ от 30 января 2001 г. N 2-П // СЗ РФ. 2001. N 7. Ст. 701

Постановление Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. N 5-П // СЗ РФ. 1997. N 13. Ст. 1602

Постановление Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. N 13-П "По делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 г. "О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году" // СЗ РФ. 1997. N 42. Ст. 4901

Бошно С.В. Современное состояние теории и практики в сфере кодифицированных актов // Современное право. 2007. N 12. С. 35.

Брызгалин А.В. Система налогового законодательства и проблемы его кодификации // Вестник гуманитарного университета. Серия "Право". Екатеринбург, 2007. N 1. С. 76.

Слом В.И. О проблемах налогового нормотворчества // Налоговый вестник. 2007. N 10. – С. 15 Постановление Конституционного Суда РФ от 30 января 2001 г. N 2-П // СЗ РФ. 2001. N 7. Ст. 701

Понятие источника права связывают с непосредственной дея-тельностью государственных органов власти по формированию права, приданию ему формы закона, указа, постановления и других нормативно-правовых актов. Источники налогового права - это система нормативно-правовых актов, в которых содержатся нормы налогового права, регулирующие отношения, возникающие в процессе налогообложения.

Важнейшими источниками налогового права являются:

Конституция Российской Федерации;

законодательство Российской Федерации и ее субъектов о налогах и сборах;

нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления;

подзаконные нормативные акты государственных органов исполнительной власти и исполнительных органов местного самоуправления о налогах и сборах;

международные договоры по вопросам налогообложения;

решения Конституционного Суда Российской Федерации.

В Конституции Российской Федерации закреплены основополагающие нормы налогового права: предмет ведения Российской Федерации и предметы совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов в области налогообложения; компетенция в области налогов высших органов государственной власти (ст. 71, 72, 74 - 76, 80, 83-85, 90, 103-107, 114, 125) и правомочия органов местного самоуправления в области налогообложения (ст. 132); основы правового статуса налогоплательщика (ст. 25, 35, 40, 41, 43, 46, 52, 53, 57).

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах

включает в себя:

а) федеральное законодательство о налогах и сборах (состоящее из Налогового кодекса Российской Федерации и иных федеральных законов о налогах и сборах);

б) региональное законодательство о налогах и сборах (состоящее из законов субъектов Российской Федерации и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации).

Федеральное законодательство о налогах и сборах, или, как оно именуется в Налоговом кодексе, законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из:

Налогового кодекса Российской Федерации;

Принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

К федеральным законам о налогах и сборах, принятым в соответствии с Налоговым кодексом, относятся:

федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации, действующие в настоящее время в части, не противоречащей Налоговому кодексу;

федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Так, к федеральным законам, принятым до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации, относятся Закон Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» (от 21 марта 1991 г.), положения ряда статей Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (от 27 декабря 1991 г.) и ряд других.

Региональное законодательство о налогах и сборах состоит из законов и иных нормативных актов субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с Налоговым кодексом. К таким региональным законам относятся законы субъектов Российской Федерации, вводящие на территории этих субъектов установленные федеральным законодательством о налогах и сборах региональные налоги и сборы.

Нормативные акты органов местного самоуправления принимаются представительными органами власти. Также в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации к таким местным актам относятся акты представительных органов местного самоуправления (законодательных собраний, советов представителей и т.п.), вводящие на территории соответствующих муниципальных образований установленные федеральным законодательством местные налоги и сборы.

Следует учитывать, что поскольку после принятия Конституции Российской Федерации подзаконные акты не включаются в объем понятия «законодательство», Налоговый кодекс Российской Федерации также не включает подзаконные нормативные акты в состав законодательства о налогах и сборах, указывая на то, что нормативные правовые акты органов исполнительной власти по вопросам, связанным с налогообложением, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

При этом подзаконные нормативные правовые акты, содержащие нормы налогового права, в свою очередь подразделяются на две группы: акты органов общей компетенции и акты органов специальной компетенции.

К актам органов общей компетенции относятся:

Указы Президента Российской Федерации, которые не должны противоречить Конституции Российской Федерации и налоговому законодательству и имеют приоритетное значение по отношению к другим подзаконным актам. Такие акты могут приниматься по любому вопросу, входящему в компетенцию Президента (ст. 90 Конституции Российской Федерации), в том числе по вопросам, составляющим предмет налогового права, кроме случаев, когда этот вопрос в соответствии с Налоговым кодексом может быть урегулирован только законом. В настоящее время осталось лишь небольшое количество действующих указов Президента Россиийской Федерации, касающихся налогообложения.

Подзаконные нормативные акты Правительства Российской Федерации, на которое в соответствии с частью 1 статьи 114 Конституции Российской Федерации возложено обеспечение проведения в Российской Федерации единой финансовой, кредитной и налоговой политики.

В частности, постановлением Правительства могут устанавливаться: ставки налогов (в определенных На логовым кодексом случаях); перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер; порядок ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков; порядок списания безнадежных недоимок по федеральным налогам и сборам.

Нормативно-правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации и местного самоуправления по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Органам специальной компетенции (Министерству финансов Российской Федерации, Министерству Российской Федерации по налогам и сборам, Государственному таможенному комитету Российской Федерации1) также предоставлено право разрабатывать нормативно-правовые акты, издание которых прямо предусмот-рено Налоговым кодексом Российской Федерации. Так, Министерство финансов и Министерство по налогам и сборам совместно издают инструкции по заполнению налоговых деклараций и акты, определяющие порядок учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями. Министерство по налогам и сборам своими нормативными правовыми актами утверждает формы требований об уплате налогов, формы налоговых уведомлений, налоговых деклараций, формы решений руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки, формы и требования к составлению акта налоговой проверки и др.

Конституцией Российской Федерации установлено, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются

правила международного договора. Это свидетельствует о приоритетности норм международного договора над национальным законодательством, в том числе и налоговым как его составной частью, но только в случае ратификации международных договоров, касающихся вопросов налогообложения, Федеральным Собранием Российской Федерации. К актам такого вида относятся многочисленные соглашения об устранении двойного налогообложения, заключаемые Российской Федерацией с различными странами. Так, Конвенцией между Правительством Российской Федерации и Правительством Итальянской Республики (ратифицирована Федеральным Собранием 5 октября 1997 г.) установлены правила избежания двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал и предотвращения уклонения от налогообложения. Такие соглашения были подписаны с США (1992 г.), Швецией, Болгарией (1993 г.), Бельгией, Германией (1996 г.), Исландией, Новой Зеландией (2003 г.) и многими другими странами.

25 ноября 1998 г. было подписано Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров (работ, услуг) между странами-участницами Содружества Независимых Государств. Необходимо помнить, что в соответствии с Венскими конвенциями 1961 и 1963 гг. о дипломатических и консульских представительствах данные учреждения освобождаются от взимания практически всех видов налогов в государстве пребывания. Такое же положение распространяется и на представительства международных организаций, а также сотрудников и членов их семей, не являющихся гражданами страны пребывания. В настоящее время Российская Федерация активно развивает систему заключения международных договоров о правовой помощи по административным и налоговым делам.

Практически обозначено отнесение к источникам права решений Конституционного Суда Российской Федерации, который, в соответствии с Федеральным конституционным законом от 21 июля 1994 г. «О Конституционном Суде Российской Федерации», занимается толкованием Конституции России. Результатом толкования является правовая позиция Конституционного Суда, которая обладает нормативным значением. Постановления Конституционного Суда Российской Федерации обязательны не только для участников спора, но и для иных субъектов. В частности, в случае признания нормы закона не соответствующей Конституции Российской Федерации законодательные органы власти обязаны отменить указанную норму.

В ряде своих постановлений Конституционный Суд выделил важнейшие критерии, которым должна отвечать практика налогообложения, а также определил правовую позицию в отношении ряда законодательных актов о налогах и сборах. При принятии Налогового кодекса во многом были учтены правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, и позднее постановления Конституционного Суда вносили определенную нормативную основу в налоговое законодательство. Так, в постановлении от 30 января 2001 г. по делу о проверке конституционности положений подпункта «д» пункта 1 и пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» Конституционный Суд признал не соответствующими Конституции Российской Федерации (ее статьям 19, 55 и 57) положения частей первой, второй, третьей и четвертой пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (в редакции Федерального закона от 31 июля 1998 г.), касающиеся порядка введения региональных налогов (налога с продаж).

Следует сказать и о значимости для налогового права норм общих законов, которые устанавливают определенные положения, относящиеся и к налогообложению. Такими общими законами являются Бюджетный кодекс Российской Федерации, Федеральный закон о федеральном бюджете на текущий год, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и др.